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二、資產(chǎn)組的認(rèn)定及減值的處理

（一）資產(chǎn)組及其認(rèn)定

1.資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由與創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)構(gòu)成。

資產(chǎn)組的最基本特征在于，該資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，并且可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合。

【例題·單選題】（2010年）期末進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，為便于計(jì)算資產(chǎn)減值損失，需要?jiǎng)澐仲Y產(chǎn)組。資產(chǎn)組的最基本特征是（ ）。

A.活躍市場(chǎng)中客觀存在的最小資產(chǎn)組合

B.獨(dú)立生產(chǎn)且能夠?qū)ν怃N售商品的最小資產(chǎn)組合

C.獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生利潤且認(rèn)定為最小資產(chǎn)組合

D.獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流入且認(rèn)定為最小資產(chǎn)組合

『正確答案』D

『答案解析』資產(chǎn)組的最基本特征在于，該資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，并且可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合。

2.認(rèn)定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素

（1）能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入

如果幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場(chǎng)，無論這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）是用于對(duì)外出售還是僅供內(nèi)部使用，均表明這幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合能夠獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。應(yīng)當(dāng)將這些資產(chǎn)的組合認(rèn)定為資產(chǎn)組。（記住這段話，作為客觀題目掌握。）☆

【例6－11】甲公司擁有一條專用鐵路以支持其采礦生產(chǎn)。該鐵路除非報(bào)廢出售，在其持續(xù)使用中不可能脫離甲公司其他資產(chǎn)而產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入。

『正確答案』

本例中，甲公司因?yàn)椴荒軉为?dú)確定專用鐵路的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，不可能估計(jì)該專用鐵路的可收回金額。因此，應(yīng)將該專用鐵路和其他相關(guān)資產(chǎn)認(rèn)定為資產(chǎn)組。

【例6－12】乙公司按照與當(dāng)?shù)卣炗喌暮贤峁┙煌ǚ?wù)，合同要求乙公司在五條單獨(dú)的線路上提供最低限度的交通服務(wù)。乙公司投入每條線路的資產(chǎn)和每條線路產(chǎn)生的現(xiàn)金流量能夠分別認(rèn)定，其中一條線路在重大虧損狀況下運(yùn)營。

『正確答案』

本例中，由于乙公司無權(quán)縮減任何一條公交線路，因此，從持續(xù)使用中產(chǎn)生的、基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入的可認(rèn)定的最小現(xiàn)金流入是五條線路合并產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。因此，乙公司應(yīng)將五條公交線路認(rèn)定為資產(chǎn)組。

（2）應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的管理或者監(jiān)控方式（如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

【例6－13】某服裝公司有童裝、西裝、襯衫三個(gè)工廠，每個(gè)工廠在核算、考核和管理等方面都相對(duì)獨(dú)立，在這種情況下，每個(gè)工廠通常為一個(gè)資產(chǎn)組。

【例6－14】某產(chǎn)品制造企業(yè)有A、B、C三個(gè)車間，A車間專門生產(chǎn)部件（該產(chǎn)品部件不存在活躍的市場(chǎng)），B車間負(fù)責(zé)產(chǎn)品組裝，C車間負(fù)責(zé)產(chǎn)品包裝，該企業(yè)對(duì)A車間、B車間和C車間資產(chǎn)的使用和處置等決策是一體的，在這種情況下，A車間、B車間和C車間應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。

3.資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，不得隨意變更。

如需變更的，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并應(yīng)當(dāng)在附注中作相應(yīng)說明。

【例題5·單選題】關(guān)于資產(chǎn)組的認(rèn)定，下列說法中不正確的有（ ）。

A.應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式

B.應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的方式

C.資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更

D.企業(yè)幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場(chǎng)的，如果這些產(chǎn)品僅供企業(yè)內(nèi)部使用，則不能將這些資產(chǎn)的組合認(rèn)定為資產(chǎn)組

『正確答案』D

『答案解析』企業(yè)幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場(chǎng)的，無論這些產(chǎn)品或者其他產(chǎn)出是用于對(duì)外出售還是僅供企業(yè)內(nèi)部使用，均表明這幾項(xiàng)資產(chǎn)的組合能夠獨(dú)立創(chuàng)造現(xiàn)金流入，在符合其他相關(guān)條件的情況下，應(yīng)當(dāng)將這些資產(chǎn)的組合認(rèn)定為資產(chǎn)組。

（二）資產(chǎn)組可收回金額和賬面價(jià)值的確定

1.有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

2.資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確認(rèn)資產(chǎn)組可收回金額的除外。

3.資產(chǎn)組在處置時(shí)如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債（如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等）、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。

【例6－15】丁公司屬于礦業(yè)生產(chǎn)企業(yè)。根據(jù)我國有關(guān)法律的規(guī)定，開采礦產(chǎn)的企業(yè)必須在完成開采后將該地區(qū)恢復(fù)原貌，恢復(fù)費(fèi)用包括表土覆蓋層的復(fù)原，因?yàn)楸硗粮采w層在礦山開發(fā)前必須搬走。表土覆蓋層一旦移走，企業(yè)就應(yīng)為其確認(rèn)一筆預(yù)計(jì)負(fù)債，其有關(guān)費(fèi)用計(jì)入礦山成本，并在礦山使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊。假定丁公司為恢復(fù)費(fèi)用確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面金額為1 000萬元。

20×5年12月31日，丁公司正在對(duì)礦山進(jìn)行減值測(cè)試。礦山的資產(chǎn)組是整座礦山。丁公司收到愿以1 600萬元的價(jià)格購買該礦山的合同，這一價(jià)格已經(jīng)考慮了復(fù)原表土覆蓋層的成本。礦山預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為2 400萬元，不包括恢復(fù)費(fèi)用；礦山的賬面價(jià)值為2 000萬元。假定不考慮礦山的處置費(fèi)用。

『正確答案』

本例中，資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1 600萬元 ，其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮恢復(fù)費(fèi)用后估計(jì)為1 400（2 400－1 000）萬元。資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為1 000萬元，即礦山的賬面價(jià)值2 000萬元與恢復(fù)費(fèi)用1 000萬元之間的差額。因此，丁公司該礦山的可收回金額1 600萬元大于其賬面價(jià)值1 000萬元，沒有發(fā)生減值。

（三）資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理

1.資產(chǎn)組（包括資產(chǎn)組組合）的可收回金額如低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照差額確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

其中，如果總部資產(chǎn)和商譽(yù)分?jǐn)傊聊迟Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的分?jǐn)傤~

2.減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅?/p>

（1）抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值；

（2）根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

3.以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)（包括商譽(yù)）的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：①該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）、②該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）和③零。

因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

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