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負(fù)　債

掌握以下內(nèi)容：

(1)短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)交稅金的會(huì)計(jì)處理。

(2)長(zhǎng)期借款、應(yīng)付債券的會(huì)計(jì)處理。

(3)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理。

(4)借款費(fèi)用的概念及確認(rèn)原則。

(5)借款費(fèi)用開始資本化、暫停資本化和停止資本化的條件。

(6)借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算方法。

(7)或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量原則。

(8)或有事項(xiàng)的披露內(nèi)容。

一、流動(dòng)負(fù)債

1.應(yīng)付職工薪酬

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括：

(1)職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼;

(2)職工福利費(fèi);

(3)醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi);

(4)住房公積金;

(5)工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi);

(6)非貨幣性福利;

(7)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償;

(8)其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

應(yīng)付職工薪酬的會(huì)計(jì)核算

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，核算時(shí)應(yīng)設(shè)置"應(yīng)付職工薪酬"科目。除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償外，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別下列情況處理：

借：生產(chǎn)成本【應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬】

制造費(fèi)用【車間管理人員負(fù)擔(dān)的職工薪酬】

管理費(fèi)用【企業(yè)行政管理人員負(fù)擔(dān)的職工薪酬】

營(yíng)業(yè)費(fèi)用【銷售人員負(fù)擔(dān)的職工薪酬】

在建工程【計(jì)入建造固定資產(chǎn)的職工薪酬】

無形資產(chǎn)【計(jì)入無形資產(chǎn)成本】

貸：應(yīng)付職工薪酬

企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，根據(jù)工資總額的一定比例計(jì)算，通過"應(yīng)付職工薪酬"科目核算。

企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

2.應(yīng)付股利

應(yīng)付股利是指企業(yè)經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議確定分配的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。

企業(yè)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，在實(shí)際支付之前，企業(yè)應(yīng)按支付的現(xiàn)金股利，借記"應(yīng)付股利"科目，貸記"現(xiàn)金"等科目。董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)提議分派的現(xiàn)金股利，不作為應(yīng)付股利核算。

3.應(yīng)交稅金

二、應(yīng)付債券

1.發(fā)行費(fèi)用的處理：如果債券發(fā)行費(fèi)用大于發(fā)行期間凍結(jié)資金所產(chǎn)生的利息收入，按其差額作為應(yīng)付債券的折價(jià);如果發(fā)行費(fèi)用小于發(fā)行期間凍結(jié)資金所產(chǎn)生的利息收入，其差額作為應(yīng)付債券的溢價(jià)收入。

2.在實(shí)際利率法下應(yīng)付債券溢價(jià)或折價(jià)攤銷的計(jì)算過程如下：

3.可轉(zhuǎn)換公司債券

(1)行使轉(zhuǎn)換權(quán)利前的會(huì)計(jì)處理：對(duì)于發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券的企業(yè)，在轉(zhuǎn)換為股份之前，屬于應(yīng)付債券，因此在可轉(zhuǎn)換公司債券未轉(zhuǎn)換為股份前，其會(huì)計(jì)處理與一般應(yīng)付債券的核算相同;轉(zhuǎn)換為股份后，按股本的處理方法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

(2)行使轉(zhuǎn)換權(quán)利時(shí)的會(huì)計(jì)處理：轉(zhuǎn)換日首先確認(rèn)尚未計(jì)提的債券利息和尚未攤銷的債券溢折價(jià)，然后按調(diào)整后的應(yīng)付債券的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)換。

三、債務(wù)重組

(一)債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。

(二)債務(wù)重組的核算來

1.以現(xiàn)金償還債務(wù)

債務(wù)人：以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

債權(quán)人：以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。

2.以非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)

債務(wù)人：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

債權(quán)人：以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。

3.以資本償還債務(wù)

債務(wù)人：將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本(或者實(shí)收資本)，股份的公允價(jià)值總額與股本(或者實(shí)收資本)之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

債權(quán)人：將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。

4.修改債務(wù)條件

債務(wù)人：修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13 號(hào)--或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值，與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

債權(quán)人：修改其他債務(wù)條件的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，比照本準(zhǔn)則第九條的規(guī)定處理。

修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值。

四、借款費(fèi)用

(一)借款費(fèi)用可予資本化的范圍

1.借款費(fèi)用可予資本化的資產(chǎn)范圍

符合資本化條件的資產(chǎn)，需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

2. 借款費(fèi)用可予資本化的借款范圍

專門借款和為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款所發(fā)生的借款費(fèi)用允許在符合資本化條件的情況下予以資本化。

(二)借款費(fèi)用的具體確認(rèn)原則

企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本;其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

1.符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。

2.輔助費(fèi)用的確認(rèn)

專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，在所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本;在所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

一般借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

(三)借款費(fèi)用允許開始資本化的條件

借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，才能開始資本化：

1.資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生;

2.借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生;

3.為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。

企業(yè)只有在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額才可開始資本化，只要其中有一個(gè)條件沒有滿足，借款費(fèi)用就不能開始資本化。

(四)借款費(fèi)用資本化的計(jì)量

1.在資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息(包括折價(jià)或溢價(jià)的攤銷)資本化金額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定：

(1)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定。

(2)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。

2.資本化率的計(jì)算

(1)如果為購(gòu)建資產(chǎn)只借入一筆一般借款，則資本化率即為該項(xiàng)借款的利率;

(2)如果為購(gòu)建固定資產(chǎn)借入一筆以上的一般借款，則資本化率為這些借款的加權(quán)平均利率。加權(quán)平均利率按如下公式計(jì)算：

加權(quán)平均利率=(所占有的一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和+當(dāng)期攤銷折價(jià)-當(dāng)期攤銷溢價(jià))/所占用的一般借款本金加權(quán)平均數(shù)×100%

其中，借款本金加權(quán)平均數(shù)可采用以下公式計(jì)算：

一般借款本金加權(quán)平均數(shù)=∑(所占有的一般借款本金×所占用的一般借款實(shí)際占用天數(shù)÷會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù))

3.利息資本化金額的限額

在資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額，不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額。

【例題】甲公司為建造固定資產(chǎn)于2006年1月1日專門發(fā)行的2年期公司債券，實(shí)際收到款項(xiàng)2072.59萬元，債券面值2000萬元，每半年付息一次，到期還本，票面利率10%，實(shí)際利率8%。此外2006年7月1日取得一般借款為600萬元，3年期，利率為7%。甲公司6月30日和12月31日計(jì)提利息費(fèi)用、攤銷溢折價(jià)金額，并計(jì)算應(yīng)予以資本化金額。該固定資產(chǎn)的建造于2006年1月1日正式開工興建,有關(guān)支出如下：

(1)1月1日，支付工程進(jìn)度款1000萬元;

(2)3月1日，支付工程進(jìn)度款1072.59萬元;

(3)4月1日，因工程進(jìn)行質(zhì)量檢查而停工;

(4)5月31日，工程重新開工;

(5)10月1日，支付工程進(jìn)度款300萬元;

(6)10月30日，工程完工已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)。

要求：采用實(shí)際利率法攤銷法，計(jì)算2006年6月30日和12月31日的應(yīng)確認(rèn)的利息費(fèi)用、攤銷金額

【答案】(保留整數(shù))

(1)2006年6月30日

實(shí)際利息費(fèi)用= 2072.59×8%÷2=82.90(萬元)

應(yīng)付利息=債券面值×票面利率=2000×10%÷2=100(萬元)

債券溢價(jià)攤銷額=100-82.90=17.10

借：在建工程 　82.90

應(yīng)付債券--債券溢價(jià) 17.1

貸：應(yīng)付利息 100

(2)2003年12月31日

實(shí)際利息費(fèi)用=期初賬面價(jià)值×實(shí)際利率=(2072.59-17.1)×8%÷2=82.22(萬元)

其中：資本化利息費(fèi)用=82.22×4/6=54.81(萬元)

費(fèi)用化利息費(fèi)用=82.22×2/6=27.41(萬元)

應(yīng)收利息=債券面值×票面利率=2000×10%÷2=100(萬元)

債券溢價(jià)攤銷額=100-82.22=17.78

借：在建工程 　54.81

財(cái)務(wù)費(fèi)用 　27.41

應(yīng)付債券--債券溢價(jià) 17.78

貸：應(yīng)付利息 100

一般借款利息資本化金額=300×1/6×7%÷2=1.75(萬元)

一般借款實(shí)際利息費(fèi)用=600×7%÷2=21(萬元)

借：在建工程 1.75

財(cái)務(wù)費(fèi)用 　19.25

貸：長(zhǎng)期借款 21

(五)外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定

在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。

在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，外幣專門借款匯兌差額的資本化金額為當(dāng)期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額。也就是說，在符合資本化條件的情況下，每期外幣專門借款匯兌差額的資本化金額就是每期外幣專門借款匯兌差額的實(shí)際發(fā)生額，它和輔助費(fèi)用一樣，沒有要求其與資產(chǎn)支出相掛鉤。至于除外幣專門借款之外的其他外幣借款本金及其利息所產(chǎn)生的匯兌差額則應(yīng)當(dāng)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，全部計(jì)入當(dāng)期損益。

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