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第二節(jié)　以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的評(píng)估實(shí)務(wù)應(yīng)用

一、 資產(chǎn)評(píng)估在企業(yè)合并對(duì)價(jià)分?jǐn)傊械膽?yīng)用

(一) 企業(yè)合并對(duì)價(jià)分?jǐn)?/p>

1、企業(yè)合并是指將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。分為同一控制下的合并和非同一控制下的企業(yè)合并。(按合并前后是否受同一方最終控制劃分)

2、合并對(duì)價(jià)分?jǐn)?/p>

非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買(mǎi)方對(duì)合并成本大于合并中取得的對(duì)購(gòu)買(mǎi)方購(gòu)買(mǎi)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。

比如:1000萬(wàn)購(gòu)買(mǎi)了800萬(wàn)的凈資產(chǎn),那么200萬(wàn)形成了商譽(yù).

3、合并對(duì)價(jià)分?jǐn)倢?duì)合并報(bào)表的影響

需披露被購(gòu)買(mǎi)方資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值和公允價(jià)值;每年的無(wú)形資產(chǎn)的減值測(cè)試。

(二) 合并對(duì)價(jià)分?jǐn)傇u(píng)估中的評(píng)估對(duì)象

1、并購(gòu)中的企業(yè)價(jià)值評(píng)估所對(duì)應(yīng)的評(píng)估對(duì)象為企業(yè)整體價(jià)值、股東全部權(quán)益價(jià)值或部分權(quán)益價(jià)值;合并對(duì)價(jià)分?jǐn)偸马?xiàng)涉及的評(píng)估對(duì)象為被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債。

2、可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)原則與識(shí)別

根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)和企業(yè)合并的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù)識(shí)別無(wú)形資產(chǎn)。無(wú)形資產(chǎn)可辨認(rèn)的具體判斷標(biāo)準(zhǔn)見(jiàn)教材P439圖12-1。

兩個(gè)條件滿足一個(gè)即可確認(rèn)：某項(xiàng)資產(chǎn)是否源自合同權(quán)利或基于法律的法定權(quán)利;某項(xiàng)資產(chǎn)是否可從被收購(gòu)公司分離出來(lái),出售不受限制。

注意：消費(fèi)者基礎(chǔ)、客戶服務(wù)能力、地域優(yōu)勢(shì)、經(jīng)過(guò)特別訓(xùn)練的員工等不能作為可辨認(rèn)資產(chǎn)。或有負(fù)債的識(shí)別根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---或有事項(xiàng)中的依據(jù)進(jìn)行。一般包括產(chǎn)品質(zhì)量保證、不可撤銷(xiāo)的虧損合同、未決訴訟、重組義務(wù)等。

(三) 企業(yè)合并對(duì)價(jià)分?jǐn)傇u(píng)估

企業(yè)合并準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定的確定公允價(jià)值的方法：

1、有形資產(chǎn)和負(fù)債的評(píng)估

(1)貨幣資金，按賬面余額確定。

(2)有活躍市場(chǎng)的股票、債券等金融工具，按照購(gòu)買(mǎi)日市場(chǎng)價(jià)值確定。

(3)應(yīng)收賬款，短期應(yīng)收款項(xiàng)按應(yīng)收金額作為公允價(jià)值;長(zhǎng)期應(yīng)收款項(xiàng)，以適當(dāng)?shù)默F(xiàn)行利率折現(xiàn)后的現(xiàn)值確定公允價(jià)值，應(yīng)考慮發(fā)生壞賬的可能性及收款費(fèi)用。

(4)存貨，估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用、稅費(fèi)和可能實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)確定;在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)減去至完工仍將發(fā)生地的成本、銷(xiāo)售費(fèi)用、稅費(fèi)、利潤(rùn)來(lái)確定;原材料按現(xiàn)行重置成本確定。

(5)不存在活躍市場(chǎng)的金融工具，如權(quán)益性投資，參照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---金融工具確認(rèn)和計(jì)量，用適當(dāng)?shù)墓乐导夹g(shù)確定公允價(jià)值。

(6)房屋建筑物，具有活躍市場(chǎng)的，按市場(chǎng)價(jià)值;同類(lèi)房屋存在活躍市場(chǎng)的，參照其市場(chǎng)價(jià)格確定其公允價(jià)值;不存在活躍市場(chǎng)的，按照評(píng)估技術(shù)(如重置成本法)確定公允價(jià)值。

(7)機(jī)器設(shè)備，不存在活躍市場(chǎng)的，可使用收益法或重置成本法估計(jì)其公允價(jià)值;其他情況下評(píng)估方法同房屋建筑物。

(8)應(yīng)付賬款等短期債務(wù)按應(yīng)支付的金額作為其公允價(jià)值;長(zhǎng)期負(fù)債按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允價(jià)值。

(9)或有負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照假定第三方愿意代購(gòu)買(mǎi)方承擔(dān)該項(xiàng)義務(wù)，就其所承擔(dān)義務(wù)需要購(gòu)買(mǎi)方支付的金額計(jì)量。

2、無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估

(1)市場(chǎng)法：由于往往缺少可比交易案例，較難作為無(wú)形資產(chǎn)的首選方法。

(2)收益法：包括增量收益折現(xiàn)法、節(jié)省許可費(fèi)折現(xiàn)法、多期超額收益折現(xiàn)法。

增量收益折現(xiàn)法：增量現(xiàn)金流表現(xiàn)為價(jià)格的溢價(jià)和成本的節(jié)省。

節(jié)省許可費(fèi)折現(xiàn)法：擁有了無(wú)形資產(chǎn)就可以節(jié)省許可費(fèi)，折現(xiàn)后可得該無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。

多期超額收益折現(xiàn)法：即將無(wú)形資產(chǎn)帶來(lái)的超額收益折現(xiàn)，比如客戶關(guān)系、采礦權(quán)等。

(3)成本法：往往無(wú)法反映該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)給企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，因此，成本法較少運(yùn)用于無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估。

3、遞延所得稅的計(jì)算

在按照規(guī)定確定了合并中應(yīng)予確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值后，其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同形成暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

4、商譽(yù)的計(jì)算

購(gòu)買(mǎi)方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。

如何確定合并成本：購(gòu)買(mǎi)方為合并支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)的債務(wù)。

商譽(yù)評(píng)估結(jié)果較高的情況下，評(píng)估師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)公司管理層關(guān)注減值風(fēng)險(xiǎn)，并考慮及時(shí)執(zhí)行商譽(yù)的減值測(cè)試程序。

5、整體合理性測(cè)試

對(duì)合并對(duì)價(jià)分?jǐn)偟脑u(píng)估結(jié)果的整體合理性進(jìn)行驗(yàn)證。(公式：P446)

例：如果流動(dòng)資產(chǎn)350萬(wàn)、回報(bào)率為6%，固定資產(chǎn)450萬(wàn)、回報(bào)率為9%，無(wú)形資產(chǎn)300萬(wàn)、回報(bào)率為16%，商譽(yù)200萬(wàn)、回報(bào)率為25%，

加權(quán)平均資本回報(bào)率(WARA)=(350×6%+450×9%+300×16%+200×25%)/(350+450+300+200)=12%。

企業(yè)的加權(quán)平均資本成本(WACC)13%接近，可以認(rèn)為公允價(jià)值評(píng)估具有合理性。

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（責(zé)任編輯：何以笙簫默）

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