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資產(chǎn)減值

掌握以下內(nèi)容：

(1)資產(chǎn)減值的認(rèn)定。

(2)單項(xiàng)資產(chǎn)減值可收回金額的計(jì)量。

(3)單項(xiàng)資產(chǎn)減值損失的確定。

(4)資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值的會(huì)計(jì)處理。

(5)商譽(yù)減值的處理。

一、資產(chǎn)減值的認(rèn)定

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)期末對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行核查，判斷資產(chǎn)是否有跡象表明可能發(fā)生了減值。某項(xiàng)資產(chǎn)如存在減值跡象，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額，以確定減值損失;如不存在減值跡象，不應(yīng)估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額。

二、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量

企業(yè)資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

1.如何確定“資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額”

(1)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定。

(2)不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定。資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價(jià)確定。

(3)在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)。

處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、印花稅、其他相關(guān)稅金、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。

2.資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時(shí)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對(duì)其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定。

3.可收回金額的計(jì)量

(1)計(jì)算確定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額;

(2)計(jì)算確定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值;

(3)企業(yè)應(yīng)比較資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，取其較高者作為資產(chǎn)的可收回金額。

三、資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

(一)單項(xiàng)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

借：資產(chǎn)減值損失外語學(xué)習(xí)網(wǎng)

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

在建工程減值準(zhǔn)備

無形資產(chǎn)值準(zhǔn)備

(二)計(jì)提資產(chǎn)減值損失后資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

已計(jì)算減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊額、攤銷額。企業(yè)在確認(rèn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)減值損失后，減值資產(chǎn)的折舊或攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值(扣除預(yù)計(jì)凈殘值)。

資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新復(fù)核固定資產(chǎn)的折舊方法(無形資產(chǎn)的攤銷方法)、預(yù)計(jì)使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值(或預(yù)計(jì)凈殘值率，下同)，并區(qū)別情況用不同的處理方法。

1.如果資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式?jīng)]有發(fā)生變更，企業(yè)仍應(yīng)遵循原有的折舊方法(攤銷方法)，按照資產(chǎn)的賬面價(jià)值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額(攤銷方法);如果資產(chǎn)的所含經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式發(fā)生了重大改變，企業(yè)應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變資產(chǎn)折舊方法(攤銷方法)，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

2.如果資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命沒有發(fā)生變更，企業(yè)仍應(yīng)遵循原有的預(yù)計(jì)使用壽命，按照資產(chǎn)的賬面價(jià)值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額(攤銷方法);如果固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命發(fā)生變更，企業(yè)應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

3.如果資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值沒有發(fā)生變更，企業(yè)仍應(yīng)按照資產(chǎn)的賬面價(jià)值扣除預(yù)計(jì)凈殘值后的余額以及尚可使用的壽命重新打算確定折舊率和折舊額(攤銷方法);如果資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值發(fā)生變更，企業(yè)應(yīng)當(dāng)相應(yīng)改變資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值，并按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

四、資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值的會(huì)計(jì)處理(掌握內(nèi)容)

(一)資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定

如果企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行計(jì)量的，則應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可收回金額。

資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式相一致。

資產(chǎn)組的賬面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值，但如不考慮該負(fù)債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

資產(chǎn)組在處置時(shí)如要求購買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債(如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等)、該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。

(二)資產(chǎn)組減值的會(huì)計(jì)處理

【例6-13】

(1)資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=215萬元

(2)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=205萬元

(3)資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當(dāng)兩者之間較高者，215萬元

(4)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=固定資產(chǎn)賬面價(jià)值290萬元-負(fù)債15=275萬元

(5)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值275萬元-資產(chǎn)組的可收回金額215萬元=60萬元

(6)根據(jù)該資產(chǎn)組固定資產(chǎn)賬面價(jià)值,按比例分?jǐn)倻p值損失至資產(chǎn)組內(nèi)的固定資產(chǎn) 資產(chǎn)組合 分?jǐn)倻p值損失前賬面價(jià)值 分?jǐn)偮?分?jǐn)偟臏p值損失 分?jǐn)倻p值損失后賬面價(jià)值

負(fù)　債 150 000 150 000

固定資產(chǎn)：

-資產(chǎn)A 590 000 590000/2900000

=20.34% 600000×20.34%

=122040 590000-122040

=467960

-資產(chǎn)B 780 000 780000/2900000

=26.9% 600000×26.9%

=161400 780000-161400

=618600

-資產(chǎn)C 950 000 950000/2900000

=32.76% 600000×32.76%

=196560 753440

-資產(chǎn)D 180 000 180000/2900000

=6.21% 600000×6.21%

=37260 142740

-資產(chǎn)E 400 000 400000/2900000

=13.79% 600000×13.79%

=82740 317260

小　計(jì) 2 900 000 　100% 600000 2 300 000

合　計(jì) 2 750 000 600000 2 1500 000

(三)企業(yè)總部資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等，屬于企業(yè)總部資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。

有跡象表明某項(xiàng)總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價(jià)值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。

企業(yè)對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理。

1.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額。

2.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：

(1)在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，按其差額確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。

(2)認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?/p>

(3)比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額，按其差額確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。

資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的(總部資產(chǎn)和商譽(yù)分?jǐn)傊聊迟Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽(yù)的分?jǐn)傤~)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

以上資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)(包括商譽(yù))的減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。

(四)商譽(yù)減值的會(huì)計(jì)處理

1.商譽(yù)賬面價(jià)值的分?jǐn)?/p>

企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。

企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，對(duì)于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組;難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。分?jǐn)偡椒ㄓ校?/p>

①在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

②公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

2.商譽(yù)減值的會(huì)計(jì)處理

在對(duì)包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的：

①應(yīng)當(dāng)先對(duì)不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確認(rèn)相應(yīng)的減值損失。

②再對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。

③減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

【例題】甲企業(yè)在2007年1月1日以1 600萬元的價(jià)格收購了乙企業(yè)80%股權(quán)。在收購日，乙企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為1 500萬元。

乙企業(yè)的所有資產(chǎn)被認(rèn)定為—個(gè)資產(chǎn)組，在2007年末，甲企業(yè)確定該資產(chǎn)的可收回金額為l 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 350萬元。

要求：在2007年末，甲企業(yè)是否需要對(duì)因收購乙企業(yè)而形成的商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試?如果減值測(cè)試表明，商譽(yù)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)多少商譽(yù)減值損失和其他有關(guān)資產(chǎn)減值損失?

【答案】

借：長期股權(quán)投資--乙企業(yè) 1200 (l 500×80%)

商譽(yù) 　400(1 600-l 500×80%)

貸：銀行存款 　1600

根據(jù)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)于因企業(yè)合并形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試，因此，企業(yè)在2007年末應(yīng)當(dāng)對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。

由于乙企業(yè)作為一個(gè)單獨(dú)的資產(chǎn)組，其在2007年末的可收回金額為1 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為l 350萬元。而其可收回金額l 000萬元中，包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益在商譽(yù)價(jià)值中享有的部分。因此，出于減值測(cè)試的目的，在與資產(chǎn)組的可收回金額進(jìn)行比 較之前，必須對(duì)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，使其包括歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值100[1 600/80%—1 500)×20%]萬元。然后再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，確定是否發(fā)生了減值損失。其測(cè)試過程如下：(萬元) 2007年末 商譽(yù) 可辨認(rèn)凈資產(chǎn) 合計(jì)

賬面價(jià)值 400 l 350 1 750

未確認(rèn)歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)價(jià)值 100 100

調(diào)整后賬面價(jià)值 500 1 350 l 850

可收回金額 1 000

減值損失 　850

以上計(jì)算出的減值損失850萬元應(yīng)當(dāng)首先沖減商譽(yù)的賬面價(jià)值，然后再將剩余部分分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中的其他資產(chǎn)。即850萬元減值損失中有500萬元應(yīng)當(dāng)屬于商譽(yù)減值損失，其中由于確認(rèn)的商譽(yù)僅限于甲企業(yè)持有乙企業(yè)80%股權(quán)部分，因此，甲企業(yè)只需要確認(rèn)商譽(yù)減值損失的80%，即400萬元。剩余的350(850-400-100)萬元減值損失應(yīng)當(dāng)沖減乙企業(yè)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值，作為乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的減值損失。

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（責(zé)任編輯：何以笙簫默）

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