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本文主要介紹2012年注冊資產(chǎn)評(píng)估師考試《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》第三章 存貨的知識(shí)點(diǎn)精講輔導(dǎo)，希望對您的復(fù)習(xí)有所幫助!!

第二節(jié)　存貨的取得和發(fā)出

一、存貨的初始計(jì)量

存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

1.外購的存貨★★

存貨的采購成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。

（1）購買價(jià)款是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價(jià)款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。

（2）相關(guān)稅費(fèi)是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費(fèi)稅、資源稅以及不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等。

（3）其他可歸屬于存貨成本的費(fèi)用，是指采購過程中發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費(fèi)用等。

入庫前的挑選整理費(fèi)用，包括挑選整理中發(fā)生的工費(fèi)支出和挑選整理過程中所發(fā)生的數(shù)量損耗，并扣除回收的下腳廢料價(jià)值。

商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)，以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨的采購成本。發(fā)生時(shí)也可以先進(jìn)行歸集，期末按照所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)偂τ谝唁N售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益（主營業(yè)務(wù)成本）；對于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)人期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。

補(bǔ)充：運(yùn)輸費(fèi)，可以按照總金額的7%扣除增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，然后計(jì)入存貨的成本。但如果是運(yùn)雜費(fèi)，則不能扣除進(jìn)項(xiàng)稅。

保險(xiǎn)費(fèi)，如果是采購過程中的保險(xiǎn)費(fèi)，則應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)的存貨成本；如果是企業(yè)日常的保險(xiǎn)費(fèi)，則直接計(jì)入企業(yè)的管理費(fèi)

對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，其處理原則為：

（1）屬于合理的損耗的，應(yīng)作為存貨的"其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用"計(jì)入采購成本；

（2）不屬于合理損耗的，但可以從供應(yīng)單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購成本；

（3）不屬于合理損耗，屬于因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，應(yīng)暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，在查明原因后再作處理。

2.通過進(jìn)一步加工而取得的存貨，其成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。

其他成本，如可直接認(rèn)定的產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)等。

（1）自制的存貨，其成本包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。

（2）委托外單位加工完成的存貨，其成本包括實(shí)際耗用的原材料或者半成品、加工費(fèi)、裝卸費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)、委托加工的往返運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用，以及按規(guī)定應(yīng)計(jì)入成本的稅金。

注：主要核算請參考第七章負(fù)債的消費(fèi)稅的有關(guān)內(nèi)容。

下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計(jì)入存貨成本：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。（加工過程）

（2）日常的倉儲(chǔ)費(fèi)用。企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)用，一般不記入存貨的成本中，而是記入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

但是，在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉儲(chǔ)費(fèi)用則應(yīng)記入存貨的成本。如釀酒企業(yè)，在釀造過程中，會(huì)有一個(gè)發(fā)酵過程，該過程的倉儲(chǔ)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)是存貨成本構(gòu)成中。

（3）不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

補(bǔ)充：

應(yīng)計(jì)入存貨成本的借款費(fèi)用，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)--借款費(fèi)用》處理。例如一些生產(chǎn)周期在一年以上的存貨，如大型設(shè)備、船舶等。聯(lián)系本書第七章第四節(jié)。

3.投資者投入的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。（不公允的，按公允價(jià)值確認(rèn)存貨的入賬價(jià)值）

4.通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用，計(jì)入存貨成本。

二、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法

對于性質(zhì)和用途類似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。

（一）個(gè)別計(jì)價(jià)法

（二）先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是指以先購入的存貨先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。

先進(jìn)先出法的具體做法見表3－1。

表3－1

存貨類別： 計(jì)量單位：噸

存貨編號(hào)： 最高存量：

存貨名稱及規(guī)格：B 最低存量：

 在物價(jià)持續(xù)上升時(shí)，期末存貨成本接近于市價(jià)而發(fā)出成本偏低，會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價(jià)值，物價(jià)持續(xù)下降時(shí)則會(huì)低估企業(yè)存貨價(jià)值和當(dāng)期利潤。

教師提示：存貨發(fā)出為"先進(jìn)先出法"，期末的庫存即為"后進(jìn)后出"，因此，期末存貨的成本，就是由最后的購貨開始依次向前購入的存貨的實(shí)際成本組成的。

（三）月末一次加權(quán)平均法

月末一次加權(quán)平均法，是指以本月各批進(jìn)貨數(shù)量和月初數(shù)量為權(quán)數(shù)，去除本月進(jìn)貨成本和月初成本總和，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而計(jì)算出本月發(fā)出存貨及月末存貨的成本。計(jì)算公式是：

本月發(fā)出存貨的成本＝本月發(fā)出存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本

本月月末庫存存貨的成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×加權(quán)平均單位成本

【例題·多選題】企業(yè)采用月末一次加權(quán)平均法對發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，影響加權(quán)平均單價(jià)的因素有（ ）。（2010年）

A.月初庫存存貨的實(shí)際成本 　

B.月末庫存存貨的實(shí)際成本

C.本月進(jìn)貨實(shí)際成本之和

D.月初庫存存貨數(shù)量

E.本月進(jìn)貨數(shù)量之和

『正確答案』ACDE

『答案解析』根據(jù)月末一次加權(quán)平均的公式,ACDE都會(huì)影響存貨的加權(quán)平均單價(jià)

以表3-1的B存貨明細(xì)賬為例，采用月末一次加權(quán)平均法計(jì)算其存貨成本如下：

B存貨加權(quán)平均單價(jià)＝（3 000＋10 800＋8 400＋3 200）÷（60＋180＋120＋40）＝63.5（元/噸）

本月發(fā)出存貨成本＝63.5×320＝20 320（元）

月末一次加權(quán)平均法只有在月末一次計(jì)算加權(quán)平均單價(jià)，核算工作比較簡單，且在物價(jià)波動(dòng)時(shí)，對存貨成本的分?jǐn)傒^為折中。

但這種方法由于計(jì)算加權(quán)平均單價(jià)并確定存貨的發(fā)出成本和結(jié)存成本的工作集中在期末，所以平時(shí)無法從有關(guān)存貨賬簿中提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價(jià)和金額，不利于對存貨的日常管理。

（四）移動(dòng)加權(quán)平均法

移動(dòng)加權(quán)平均法是指（在每次收貨以后）本次進(jìn)貨的成本加原有存貨的成本，除以本次進(jìn)貨的數(shù)量加原有庫存存貨的數(shù)量，據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種計(jì)算方法。計(jì)算公式是：

本次發(fā)出存貨的成本＝本次發(fā)出存貨的數(shù)量×本次發(fā)出存貨前存貨的單位成本

本月月末庫存存貨的成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×本月月末存貨單位成本

以表3－1的B種存貨明細(xì)賬為例，采用移動(dòng)加權(quán)平均法計(jì)算其存貨成本如下：

第一次收入存貨后的加權(quán)平均單價(jià)＝（3 000＋10 8000）÷（60＋180）＝57.5（元/噸）

第一批發(fā)出存貨的實(shí)際成本＝57.5×160＝9 200（元）

當(dāng)時(shí)結(jié)存的存貨實(shí)際成本＝57.5×80＝4 600（元）

第二次收入存貨后的加權(quán)平均單價(jià)＝（4 600＋8 400）÷（80＋120）＝65（元/噸）

第二批發(fā)出存貨的實(shí)際成本＝65×160＝10 400（元）

當(dāng)時(shí)結(jié)存的存貨實(shí)際成本＝65×40＝2 600（元）

第三次收入存貨后的加權(quán)平均單價(jià)＝（2 600＋3 200）÷（40＋40）＝72.5（元/噸）

該種存貨月末結(jié)存80噸，月末結(jié)存存貨的實(shí)際成本為80×72.5＝5 800（元），本月發(fā)出存貨的實(shí)際成本合計(jì)為19 600元。

移動(dòng)加權(quán)平均法的優(yōu)點(diǎn)在于可以隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出存貨的成本，便于對存貨的日常管理。同時(shí)，相對于月末一次加權(quán)平均法，由于平均的范圍較小，使計(jì)算結(jié)果比較客觀。但是，由于每次收入存貨都要重新計(jì)算一次加權(quán)平均單價(jià)，計(jì)算工作量較大。

【要點(diǎn)提示】存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)一般測試先進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法，偶爾也會(huì)測試月末一次加權(quán)平均法，但很少測試個(gè)別計(jì)價(jià)法，主要測試角度是兩個(gè)指標(biāo)的計(jì)算：一是推算存貨的發(fā)出成本；二是推算期末存貨的結(jié)存成本。

【例題·單選題】在存貨購進(jìn)成本上升的情況下，下列各種發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法中，會(huì)導(dǎo)致利潤總額最大的方法是（ ）。（2009年）

A.個(gè)別計(jì)價(jià)法

B.先進(jìn)先出法

C.加權(quán)平均法

D.移動(dòng)加權(quán)平均法

『正確答案』B

『答案解析』在物價(jià)持續(xù)上升時(shí)，采用先進(jìn)先出法，期末存貨成本接近于市價(jià)而發(fā)出成本偏低，會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價(jià)值。

三、存貨按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的核算

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（責(zé)任編輯：中大編輯）