第三節(jié) 產(chǎn)品成本的歸集和分配

一、產(chǎn)品成本歸集和分配的基本原則

企業(yè)所發(fā)生的生產(chǎn)費用，能確定由某一成本核算對象負擔的，應當按照所對應的產(chǎn)品成本項目類別，直接計入產(chǎn)品成本核算對象的生產(chǎn)成本;由幾個成本核算對象共同負擔的，應當選擇合理的分配標準分配計入。

企業(yè)應當根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營特點，以正常生產(chǎn)能力水平為基礎，按照資源耗費方式確定合理的分配標準。

企業(yè)應當按照權責發(fā)生制的原則，根據(jù)產(chǎn)品的生產(chǎn)特點和管理要求結轉成本。企業(yè)不得以計劃成本、標準成本、定額成本等代替實際成本。企業(yè)采用計劃成本、標準成本、定額成本等類似成本進行直接材料日常核算的，期末，應當將耗用直接材料的計劃成本或定額成本等類似成本調整為實際成本。

企業(yè)內(nèi)部管理有相關要求的，還可以利用現(xiàn)代信息技術，在確定多維度、多層次成本核算對象的基礎上，對有關費用進行歸集、分配和結轉。

二、要素費用的歸集和分配

(一) 成本核算的科目設置

1.“生產(chǎn)成本” 科目。

該科目核算企業(yè)進行工業(yè)性生產(chǎn)發(fā)生的各項生產(chǎn)成本，該科目應按產(chǎn)品品種等成本核算對象設置基本生產(chǎn)成本和輔助生產(chǎn)成本明細科目。

基本生產(chǎn)成本應當分別按照基本生產(chǎn)車間和成本核算對象 (產(chǎn)品的品種、類別、訂單、批別、生產(chǎn)階段等) 設置明細賬 (或成本計算單)，并按規(guī)定的成本項目設置專欄。期末，對于共同負擔的輔助生產(chǎn)成本，應當按照一定的分配標準分配給各受益對象。

2.“制造費用” 科目。

制造費用是指制造業(yè)企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品 (或提供勞務) 而發(fā)生的，應計入產(chǎn)品成本但沒有專設成本項目的各項間接生產(chǎn)費用。期末，將共同負擔的制造費用按照一定的標準分配計入各成本核算對象，除季節(jié)性生產(chǎn)外，本科目期末應無余額。

(二) 材料、燃料、動力的歸集和分配

無論是外購的還是自制的，發(fā)生材料、燃料和動力等各項要素費用時，對于直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)、構成產(chǎn)品實體的材料、燃料和動力，一般分產(chǎn)品領用，應根據(jù)領退料憑證直接計入相應產(chǎn)品成本的 “直接材料” 項目。對于不能分產(chǎn)品領用的，需要采用適當?shù)姆峙浞椒?，分配計入各相關產(chǎn)品成本的 “直接材料” 成本項目。

在消耗定額比較準確的情況下，原材料、燃料也可按照產(chǎn)品的材料定額消耗量比例或材料定額費用比例進行分配。

(三) 職工薪酬的歸集和分配

職工薪酬是企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務活動過程中所發(fā)生的各種直接和間接人工費用的總和。一般按車間、部門分別填制，是職工薪酬分配的依據(jù)。直接進行產(chǎn)品生產(chǎn)的生產(chǎn)工人的職工薪酬，直接計入產(chǎn)品成本的 “直接人工” 成本項目;不能直接計入產(chǎn)品成本的職工薪酬，按工時、產(chǎn)品產(chǎn)量、產(chǎn)值比例等方式進行合理分配，計入各有關產(chǎn)品成本的 “直接人工” 項目。

如果取得各種產(chǎn)品的實際生產(chǎn)工時數(shù)據(jù)比較困難，而各種產(chǎn)品的單件工時定額比較準確，也可按產(chǎn)品的定額工時比例分配職工薪酬。

(四) 輔助生產(chǎn)費用的歸集和分配

輔助生產(chǎn)費用的歸集是通過輔助生產(chǎn)成本總賬及明細賬進行。一般按車間及產(chǎn)品和勞務設立明細賬。輔助生產(chǎn)的分配應通過輔助生產(chǎn)費用分配表進行。輔助生產(chǎn)費用的分配方法很多，通常采用直接分配法、交互分配法、計劃成本分配法、順序分配法和代數(shù)分配法等。

(五) 制造費用的歸集和分配

制造費用包括物料消耗，車間管理人員的薪酬，車間管理用房屋和設備的折舊費、租賃費和保險費，車間管理用具攤銷，車間管理用的照明費、水費、取暖費、勞動保護費、設計制圖費、試驗檢驗費、差旅費、辦公費以及季節(jié)性及修理期間停工損失等。

制造費用應通過 “制造費用” 賬戶進行歸集，月末按照一定的方法從貸方分配轉入有關成本計算對象。

制造費用應當按照車間分別進行，不應將各車間的制造費用匯總，在企業(yè)范圍內(nèi)統(tǒng)一分配。企業(yè)應當根據(jù)制造費用的性質，合理選擇分配方法，通常采用的方法有生產(chǎn)工人工時比例法 (或生產(chǎn)工時比例法)、生產(chǎn)工人工資比例法 (或生產(chǎn)工資比例法)、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等。產(chǎn)品分配標準如：產(chǎn)品生產(chǎn)工時總數(shù)或生產(chǎn)工人定額工時總數(shù)、生產(chǎn)工人工資總額、機器工時總數(shù)、產(chǎn)品計劃產(chǎn)量的定額工時總數(shù)。企業(yè)具體選用哪種分配方法，由企業(yè)自行決定。分配方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應當在附注中予以說明。

(六) 廢品損失和停工損失的核算

1.廢品損失的核算。

廢品損失是指在生產(chǎn)過程中發(fā)生的和入庫后發(fā)現(xiàn)的不可修復廢品的生產(chǎn)成本，以及可修復廢品的修復費用，扣除回收的廢品殘料價值和應收賠款以后的損失。廢品損失可單獨核算，也可在 “生產(chǎn)成本———基本生產(chǎn)成本”、 “原材料” 等科目中反映。輔助生產(chǎn)一般不單獨核算廢品損失。

不可修復廢品損失的生產(chǎn)成本，可按廢品所耗實際費用計算，也可按廢品所耗定額費用計算;對于可修復廢品，“廢品損失” 科目只登記返修發(fā)生的各種費用，不登記返修前發(fā)生的費用，回收的殘料價值和應收的賠款，應從 “廢品損失” 科目貸方分別轉入 “原材料” 和 “其他應收款” 科目的借方。結轉后 “廢品損失” 的借方余額反映的是歸集的可修復損失成本，應轉入 “生產(chǎn)成本———基本生產(chǎn)成本” 科目的借方。

2.停工損失的核算。

停工損失是指生產(chǎn)車間或車間內(nèi)某個班組在停工期間發(fā)生的各項費用，包括停工期間發(fā)生的原材料費用、人工費用和制造費用等。應由過失單位或保險公司負擔的賠款，應從停工損失中扣除。不滿 1個工作日的停工，一般不計算停工損失。企業(yè)的停工可以分為正常停工和非正常停工。正常停工包括季節(jié)性停工、正常生產(chǎn)周期內(nèi)的修理期間的停工、計劃內(nèi)減產(chǎn)停工等;非正常停工包括原材料或工具等短缺停工、設備故障停工、電力中斷停工、自然災害停工等。季節(jié)性停工、修理期間的正常停工費用在產(chǎn)品成本核算范圍內(nèi)，應計入產(chǎn)品成本。非正常停工費用應計入企業(yè)當期損益。停工損失可單獨核算，也可直接反映在 “制造費用” 和 “營業(yè)外支出” 等科目中。輔助生產(chǎn)一般不單獨核算停工損失。

對于應計入產(chǎn)品成本的停工損失，如果停工車間只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，應將 “停工損失” 科目歸集的費用計入該產(chǎn)品成本明細賬的 “停工損失” 項目;如果停工車間生產(chǎn)多種產(chǎn)品，一般按照制造費用分配方法在各種產(chǎn)品之間進行分配。

三、生產(chǎn)費用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的歸集和分配

(一) 在產(chǎn)品數(shù)量的核算

在產(chǎn)品數(shù)量是核算在產(chǎn)品成本的基礎，在產(chǎn)品成本與完工產(chǎn)品成本之和就是產(chǎn)品的生產(chǎn)費用總額。在產(chǎn)品是指沒有完成全部生產(chǎn)過程、不能作為商品銷售的產(chǎn)品，包括正在車間加工中的在產(chǎn)品 (包括正在返修的廢品) 和已經(jīng)完成一個或幾個生產(chǎn)步驟但還需要繼續(xù)加工的半成品 (包括未經(jīng)驗收入庫的產(chǎn)品和等待返修的廢品) 兩部分。不包括對外銷售的自制半成品。對某個車間或生產(chǎn)步驟而言，在產(chǎn)品只包括該車間或該生產(chǎn)步驟正在加工中的那部分在產(chǎn)品。為確定在產(chǎn)品結存的數(shù)量，企業(yè)需要做好兩方面工作：一是在產(chǎn)品收發(fā)結存的日常核算;二是做好產(chǎn)品的清查工作。

(二) 生產(chǎn)費用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的分配

完工產(chǎn)品、在產(chǎn)品成本之間的關系如下：

本月完工產(chǎn)品成本 =本月發(fā)生生產(chǎn)成本 +月初在產(chǎn)品成本 -月末在產(chǎn)品成本

根據(jù)這一關系，結合生產(chǎn)特點，完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品費用的分配方法通常有：不計算在產(chǎn)品成本法、在產(chǎn)品按固定成本計價法、在產(chǎn)品按所耗直接材料成本計價法、約當產(chǎn)量比例法、在產(chǎn)品按定額成本計價法、定額比例法、在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品成本計價法等。

(三) 聯(lián)產(chǎn)品和副產(chǎn)品的成本分配

1.聯(lián)產(chǎn)品成本的分配。

聯(lián)產(chǎn)品，是指使用同種原料，經(jīng)過同一生產(chǎn)過程同時生產(chǎn)出來的兩種或兩種以上的主要產(chǎn)品。聯(lián)產(chǎn)品的聯(lián)合成本在分離點后，可按相對銷售價格分配法、實物量分配法等合理的方法在各聯(lián)產(chǎn)品之間進行分配。

2.副產(chǎn)品成本的分配。

副產(chǎn)品，是指在同一生產(chǎn)過程中，使用同種原料，在生產(chǎn)主產(chǎn)品的同時附帶生產(chǎn)出來的非主要產(chǎn)品。在分配主產(chǎn)品和副產(chǎn)品的生產(chǎn)成本時，通常先確定副產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，然后再確定主產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

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（責任編輯：hbz）

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